IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

¿DEBE ADMITIRSE LA DEDUCCIÓN EN IVA DE LAS CUOTAS SOPORTADAS EN LOS GASTOS POR SUMINISTRO DE UN INMUEBLE QUE SOLO ESTÁ AFECTADO DE FORMA PARCIAL A LA ACTIVIDAD ECONÓMICA?

Resolución del TEAC de fecha 19 de julio de 2023 dictada en unificación de criterio (Sala 2ª RG 00/6654/2022). Descargar

La cuestión que se plantea en este recurso es si pueden o no ser deducidas en alguna medida las cuotas soportadas por los suministros, como el agua, la luz o el gas, a un inmueble afecto parcialmente a su actividad económica o si, por el contrario, estas cuotas no pueden deducirse en absoluto.

La Inspección de los Tributos, con base en que el inmueble se utilizaba como domicilio fiscal del obligado tributario, y como vivienda de un socio de la entidad, denegó la deducción de las cuotas de IVA soportadas por los suministros relacionados con el inmueble, porque tales servicios eran utilizados simultáneamente en las necesidades privadas del socio y, en menor medida, en la actividad económica del obligado tributario. Por el contrario, para el Tribunal Regional las cuotas soportadas por los suministros relacionados con el inmueble serían deducibles en proporción al porcentaje de afectación de dicho inmueble a la actividad económica realizada por el obligado tributario. Señala el Tribunal Central que el artículo 92.Dos de la LIVA establece un primer requisito para la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios que consiste en que éstos se utilicen en la realización de determinadas operaciones. Ciertamente, dicho precepto no permite per se excluir la deducción en los casos en que los bienes o servicios se afecten solo parcialmente a la actividad económica del obligado tributario, siempre, eso sí, que éste realice las operaciones que dan derecho a la deducción y se recogen en el artículo 94.Uno de la LIVA. Ahora bien, una primera aproximación a la aplicación del artículo 95 de la LIVA podría llevar a pensar que no es posible la deducción de las cuotas soportadas en casos como el que nos ocupa. En efecto, el artículo 95.Uno de la LIVA exige un requisito adicional para la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes o servicios utilizados para la realización de las operaciones del artículo 94.Uno de la LIVA, consistente en que dichos bienes o servicios se afecten de modo directo y exclusivo a la actividad empresarial o profesional del obligado tributario, circunstancia ésta que no se produce cuando los bienes o servicios se utilizan simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. El citado requisito sólo se exceptúa en los supuestos de adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de un determinado tipo de bienes, los llamados bienes de inversión -artículo 95.Tres de la LIVA- excepción no aplicable en el presente caso referido a las cuotas soportadas en la adquisición de suministros de agua, luz y gas con destino a dicho inmueble. Bien es cierto también, que el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA contempla la posibilidad de deducir las cuotas soportadas por la adquisición o importación de determinados bienes y servicios directamente relacionados con los bienes de inversión en proporción al grado de utilización en la actividad económica; sin embargo, la redacción literal de dicho apartado cuarto parece referirse en exclusiva a los bienes de inversión de la regla 2ª del apartado tercero, esto es, a vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas. Como señala el TEAC, llegados a este punto, y dado que el IVA es un impuesto armonizado, debe analizarse la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, Directiva IVA). En particular, el artículo 168 bis contempla expresamente la posibilidad de deducir las cuotas de IVA soportadas por los gastos relacionados con un bien inmueble que forma parte del patrimonio empresarial de un sujeto pasivo y que se utiliza por este tanto para la actividad económica como para fines privados. La deducción de tales cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a la utilización del inmueble en la actividad empresarial. Por ello, concluye el TEAC afirmando que el principio de primacía del Derecho de la Unión obliga a interpretar la normativa interna española de forma acorde con lo dispuesto en la Directiva IVA, por lo que, en consecuencia, el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA debe ser interpretado de forma amplia, de tal modo que los bienes y servicios en él consignados ni constituyen una lista cerrada ni se refieren únicamente a los bienes de inversión de la regla 2ª del apartado tercero, alcanzando también a los bienes inmuebles. De manera que deben entenderse incluidos en dicho listado los gastos por suministros de agua, luz y gas relacionados con los bienes inmuebles. Teniendo en cuenta lo expuesto, el Tribunal Central fija el siguiente criterio: "De conformidad con lo dispuesto en el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA, interpretado a la luz de los artículos 168 y 168 bis de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 (Directiva IVA), cabe la deducción por el sujeto pasivo de las cuotas de IVA soportadas por los gastos de suministros (agua, luz, gas) a bienes inmuebles que formando parte del patrimonio de la empresa se utilicen tanto en las actividades empresariales como para uso privado. La deducción de dichas cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a su utilización a efectos de las actividades de la empresa”.

PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIÓN LIMITADA

EFECTOS DE LA EXTRALIMITACIÓN DEL ALCANCE DE LAS ACTUACIONES. ANULACIÓN TOTAL DE LA LIQUIDACIÓN

Resolución del TEAC de fecha 24 de octubre de 2023 (Sala 2ª RG 00/2581/2021). Descargar

La Ley General Tributaria cita, entre los derechos y garantías de los obligados tributarios, el derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobación o inspección sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que las mismas se desarrollen en los plazos previstos la ley. En la resolución de referencia, el Tribunal Central, revisa un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada en el que aprecia que la Administración tributaria se ha extralimitado al efectuar una comprobación material de las cuotas soportadas en períodos anteriores cuando el alcance del mismo se circunscribía a comprobar la coincidencia del importe declarado en el período primer trimestre de un ejercicio con el saldo del período anterior. En relación con la extralimitación del alcance de las actuaciones, el TEAC venía apreciando que este defecto tenía carácter procedimental, lo que determinaba la anulación de las liquidaciones y la retroacción de las actuaciones para que se dictara un acuerdo en el que de forma motivada se ampliase el alcance y se notificase debidamente al obligado tributario. Posteriormente, a la vista del contenido de la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de marzo de 2021 (rec. núm. 3906/2019), que anula la liquidación sin ordenar la retroacción después de analizar un procedimiento de comprobación limitada en el que, tras la notificación inicial de la propuesta de resolución, se dicta una nueva propuesta de resolución ampliando el alcance inicial, el TEAC modificó su criterio (resoluciones de 22 de septiembre de 2021, RG 3799/18 y de 22 de marzo de 2022, RG 6608/19), acogiendo la improcedencia de la retroacción de actuaciones pero manteniendo, no obstante la validez de la liquidación en la parte no afectada por la extralimitación del alcance, de forma que únicamente se anulaba la liquidación en la parte de la misma que correspondía a regularizaciones que excedían de ese inicial alcance comunicado o debidamente ampliado. Sin embargo, a la vista de la sentencia del Tribunal Supremo de 3 de mayo de 2022, nº de recurso 5101/2020, sentencia en la que se señala nuevamente que la extralimitación del alcance de las actuaciones no es un defecto formal o procedimental, sino una infracción sustantiva de la letra y el espíritu de la ley formal, y que incardina la infracción cometida en el ámbito del artículo 48.1 de la Ley 39/2015, esto es, la anulabilidad del acto, el Tribunal Central en la presente resolución procede a cambiar su criterio, de forma que en el supuesto de incumplimiento de la obligación de adecuación del alcance de las actuaciones a la comprobación efectivamente realizada, procede la anulación total de la liquidación en la que se aprecia dicho defecto, sin que sea necesario analizar las restantes cuestiones alegadas por la recurrente.