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ENSXXI Nº 30
MARZO - ABRIL 2010

JUAN CARLOS LÓPEZ-HERMOSO
Abogado tributarista y Presidente de la Asociación Española de Asesores Fiscales (AEDAF)

Es una evidencia que la delicada situación económica está obligando a muchas promotoras a buscar alternativas que alivien el pesado stock inmobiliario que las estrangula, siendo así que se está generalizando el arrendamiento con opción de compra como una fórmula contractual que puede ayudar a sobrellevar este trance.
El problema, hasta ahora insalvable, era que esa vía se encontraba con un serio obstáculo fiscal en el ámbito del IVA pues el arrendamiento se interpretaba como autoconsumo (lo que provocaba que las entregas ulteriores a los inquilinos se calificaran como segundas o sucesivas y, al no caber renuncia, exentas), encareciéndose de tal modo la operación que, en muchas ocasiones, la hacía económicamente inviable ya que toda esa conceptualización impedía o restringía sensiblemente la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la construcción del inmueble en cuestión. La Administración no era ajena a esta inquietud pues ya en diciembre de 2008, en la Ley 4/2008, hizo pública una voluntarista manifestación de abordar un plan de medidas "que incentiven la promoción de viviendas para destinarlas al arrendamiento con opción de compra". Es en esa línea en la que debe enmarcarse la rebaja de los tipos del IVA de estas operaciones hasta el 7 y 4% (vivienda libre y protección oficial, respectivamente) introducida por la "ómnibus" Ley SOCIMI y ya vigente desde el pasado 28 de octubre. Pero esa reducción de tipos no incidía en el problema de fondo: la pesada carga tributaria indirecta que sufrían las promotoras que buscaban en los arrendamientos con opción de compra su particular tabla de salvación en medio del naufragio.

"En la Ley 4/2008, hizo pública una voluntarista manifestación de abordar un plan de medidas 'que incentiven la promoción de viviendas para destinarlas al arrendamiento con opción de compra'"

Y es aquí donde aparece en escena la Dirección General de Tributos (DGT) mediante su densa contestación vinculante del pasado 12 de noviembre. Sin perjuicio de que sea merecedora de una sosegada lectura para su adecuada y necesaria comprensión, sirvan estas líneas para intentar una síntesis de la esencia de esta relevante y novedosa doctrina administrativa. El nudo gordiano del asunto -y donde la DGT pone todo su empeño para echar un cable al hoy tan sufrido sector inmobiliario- son las disquisiciones técnicas que le permiten eludir (entiéndase en el buen sentido del término, ¿qué otro cabría viniendo de la mismísima DGT?) la concurrencia del pernicioso autoconsumo en una doble vertiente: i) no hay sectores diferenciados pues todo conduce, como fin último, a la venta; y ii) no hay reclasificación de circulante en activo fijo pues esos inmuebles no pierden su carácter de existencias, al menos a los efectos del IVA (aunque sí que lo hagan para otros impuestos: todo un brindis a la estanqueidad del sistema tributario).

"La utilización de la vivienda por el inquilino que haya suscrito un contrato de alquiler con opción de compra no tiene el carácter de primera entrega"

Así las cosas, la utilización de la vivienda por el inquilino que haya suscrito ese contrato de alquiler con opción de compra no tiene el carácter de primera entrega que, por tanto, se entenderá que sí que concurre en la venta que se materialice al ejercicio de la opción y que, como tal, determinará la repercusión del IVA (permitiendo así la deducción del soportado en su construcción). Lo resbaladizo del asunto es que toda esta delicada y sesuda construcción doctrinal pivota sobre la piedra angular de una inequívoca intención de venta, siendo así que este aspecto volitivo deberá inferirse necesaria e indubitadamente del contrato suscrito. Es obvio que la valoración de este extremo en cada supuesto concreto introduce una delicada dosis de subjetividad que hace temer un elevado grado de litigiosidad con la Agencia Tributaria quien, en última instancia, es la llamada a interpretar casuísticamente la concurrencia de ese requisito.
En lo referente al tipo impositivo, dos matices: i) las cuotas arrendaticias exigibles hasta el pasado 27 de octubre tributarán al 16%, mientras que las devengadas desde esa fecha lo harán al 7 o al 4%, en función de la calificación de la vivienda; y ii) si en el contrato se hubiera pactado expresamente que una parte de esas cuotas debiera considerarse precio de la compraventa y sobre ella se hubiera repercutido IVA al 16%, deberá procederse a su rectificación, devolviéndose el exceso al inquilino/comprador.
Y en lo relativo a la cuantificación de la base imponible -y rectificando la doctrina administrativa hasta ahora vigente-, ésta viene dada por la contraprestación total satisfecha por el comprador, entendiéndose por tal el importe que deba abonar al ejercitar la opción, más el ya pagado durante el período del arrendamiento siempre que en lo que a éste último respecta se hubiera pactado expresamente su conceptualización como precio de la vivienda.
La letra pequeña de la contestación de la DGT es mucha y compleja, como también es muy prolija la casuística a la que tendrá que aplicarse, pero -pese a todo- bienvenido sea este balón de oxígeno que el sector inmobiliario ha recibido del erario público. Confiemos en que le ayude a salir del túnel. A todos nos va mucho en ello.