IMPUESTO DE PLUSVALÍA MUNICIPAL Y “OVERRULING”: EL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DESCUBRE AHORA NULIDAD EN EL SISTEMA PARA LA DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE. IMPORTANTÍSIMOS VOTOS PARTICULARES

Sentencia 182/2021, de 26 de octubre de 2021. Cuestión de inconstitucionalidad 4433-2020. Planteada por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla, respecto de diversos preceptos del texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo. Pleno. Ha sido ponente el Magistrado don Ricardo Enríquez Sancho. Estimatoria. Votos particulares. Descargar

El TSJ de Andalucía eleva cuestión de inconstitucionalidad respecto de los artículos 107.1, 107.2 a) y 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las haciendas locales (Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo), por posible vulneración del artículo 31.1 CE, al entender que establecen un sistema objetivo de cálculo de la base imponible del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana (en adelante, IIVTNU) que no tiene en cuenta la capacidad económica del contribuyente, puede suponer una “carga fiscal excesiva” o “exagerada” opuesto al principio constitucional de no confiscatoriedad en los supuestos en los que el importe de la cuota tributaria resultante, aun cuando no supera la plusvalía efectivamente obtenida con la transmisión del terreno urbano, sí representa una parte muy significativa de la misma.

El abogado del Estado no aprecia contravención del artículo 31.1 CE y la fiscal alega que esto ya fue resuelto en otra Sentencia. Consulte el lector directamente el texto legal de los preceptos impugnados dada su extensión. El TC estima la cuestión de inconstitucionalidad, no por el principio de no confiscatoriedad (proscripción del gravamen de una riqueza inexistente o ficticia), sino por el principio de capacidad económica como criterio, parámetro o medida de la imposición. Dice que los artículos 107.1 y 107.2 a) TRLHL se declararon inconstitucionales y nulos en la STC 59/2017 únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor; declaración de inconstitucionalidad y nulidad calificada como parcial en la STC 126/2019, de 31 de octubre; que el artículo 107.4 TRLHL se declaró inconstitucional por la STC 126/2019 únicamente en aquellos casos en los que la cuota a satisfacer es superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente. Pero que no cabe declarar tan solo la nulidad parcial de todos estos mismos preceptos en el supuesto ahora controvertido que, al no ser el mismo, no ha quedado afectado por las anteriores declaraciones de inconstitucionalidad parcial, ya que ahora se trata de supuestos en los que el incremento de valor, que existe, es inferior al calculado ope legis como base imponible, y la cuota tributaria consume, sin agotar, una parte significativa de ese incremento real, por lo que la duda de constitucionalidad que suscita el auto de planteamiento en relación con estos artículos sigue vigente. Entiende el TC que la desproporción de la cuota tributaria respecto del incremento de valor efectivamente obtenido, alegada por el órgano judicial, es consecuencia de la aplicación del único método establecido en la ley para cuantificar de forma objetiva o estimativa ese incremento de valor a efectos del impuesto sin atender a circunstancias subjetivas. La jurisprudencia de las SSTC 26/2017, 59/2017 y 126/2019 entendía que la capacidad económica, como criterio de imposición; era inspirador del sistema tributario en su conjunto; que únicamente operaba en los impuestos que fueren los pilares estructurales del sistema tributario; que el IIVTNU no era pilar estructural pero que respetaba el principio de capacidad económica (su hecho imponible siempre es revelador de una manifestación de riqueza, las plusvalías); y que como la capacidad económica no regía como criterio de la tributación en este impuesto, el legislador gozaba de plena libertad para determinar las reglas de su base imponible de modo puramente objetivo o, incluso, no cuantificar el referido incremento con arreglo a la capacidad económica real o potencial, sin más límites que la prohibición de la confiscatoriedad (art. 31.1 CE) que entendía que respetaba. Sin embargo ahora el TC revisa su doctrina tradicional, a) porque se basaba en un pronunciamiento aislado circunscrito a límites del decreto-ley en materia tributaria (art. 86.1 CE en relación con el deber de contribuir del art. 31.1 CE) establecida originariamente en la STC 182/1997, de 28 de octubre, en materia de competencia legislativa, y b) porque el artículo 31.1 CE exige que la contribución al sostenimiento de los gastos públicos se haga “de acuerdo con su capacidad económica”, cualidad subjetiva del obligado a contribuir que se erige no solo en un criterio inspirador u ordenador del sistema tributario sino que opera singularmente también, a diferencia de otros principios (como, por ejemplo, el de progresividad), en la configuración de cada tributo. No basta con que deban contribuir al sostenimiento de las cargas públicas únicamente quienes tengan capacidad económica para ello, sino que es necesario que la proporción de la contribución que cada individuo deba realizar al sostenimiento de los gastos públicos se determine también en atención a su capacidad económica. El artículo 31.1 CE vincula a los poderes públicos: (i) a exigir esa contribución a todos los contribuyentes cuya situación ponga de manifiesto una capacidad económica susceptible de ser sometida a tributación y (ii) a exigirla en función de la intensidad con que aquella capacidad económica se ponga de manifiesto en esos contribuyentes, de forma que se lesionará este principio si quienes tienen menor capacidad económica soportan una mayor carga tributaria que los que tienen capacidad superior; c) y porque el tributo es una prestación patrimonial coactiva que se satisface, directa o indirectamente, a los entes públicos que, por imperativo del artículo 31.1 CE, solo puede exigirse cuando existe capacidad económica y en la medida -en función- de la capacidad económica que se haya insita en el hecho imponible, a diferencia de tasas y precios públicos. Los preceptos impugnados fijan un único método de determinación de toda la base imponible del IIVTNU, y no de parte de ella, de carácter objetivo y de imperativa aplicación, basado en el valor catastral del terreno al devengo y en el porcentaje anual de incremento según el número de años transcurridos desde su adquisición, multiplicando los años completos de tenencia en el patrimonio por el porcentaje anual que fija el ayuntamiento en ordenanza dentro de los límites máximos para cada periodo de generación según el artículo 107.4 TRLHL. Este sistema no atiende a las alteraciones efectivas de valor producidas por el paso del tiempo en el suelo urbano ahora transmitido, cuantificando su evolución temporal por referencia comparativa entre los valores de transmisión y adquisición, sino que ese incremento es un porcentaje del valor catastral del terreno urbano en el momento de la transmisión; porcentaje, eso sí, calculado en función de los años transcurridos desde su adquisición, dejando al margen la capacidad económica real demostrada por el contribuyente. Este medio de cálculo del IIVTNU en el pasado facilitaba la gestión tributaria local, ante la complejidad y la incertidumbre que supone determinar y comprobar la realidad y exactitud del incremento de valor del terreno urbano objeto de transmisión, reducía los costes de gestión y la litigiosidad que supone acudir al incremento real. Pero este no debe ser el único método estimativo ni debe gravar incrementos presuntos, máxime cuando por la crisis económica e inmobiliaria, se ha destruido la presunción de revalorización anual de los terrenos urbanos que operó en la mente del legislador para crear la norma objetiva de valoración ahora cuestionada, y desaparece con ella la razonable aproximación o conexión que debe existir entre el incremento de valor efectivo y el objetivo o estimativo para que razones de técnica tributaria justifiquen el sacrificio del principio de capacidad económica como medida o parámetro del reparto de la carga tributaria en este impuesto. En consecuencia, mantener el sistema objetivo y obligatorio de determinación de la base imponible, por ser ajeno a la realidad del mercado inmobiliario y de la crisis económica y, estar al margen de la capacidad económica gravada por el impuesto y demostrada por el contribuyente, vulnera el principio de capacidad económica como criterio de imposición (art. 31.1 CE). Así el TC estima la cuestión y declarando nulos los artículos impugnados, y apreciando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible del IIVTNU que impide su liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad, debe ser legislador estatal (y no el TC) el que modifique la Ley para adecuarlo al artículo 31.1 CE para toda España. Pero no pueden revisarse aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse esta STC, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex artículo 120.3 LGT a dicha fecha. Estimatoria. Voto concurrente del Presidente don Juan José González Rivas: vota a favor pero discrepa con la sentencia por contraria al principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE). Los sucesivos fallos del TC sobre el IIVTNU y las declaraciones de inconstitucionalidad y nulidad por etapas de sus normas legales reguladoras no han frenado los litigios en el orden jurisdiccional contencioso-administrativo. Y para que la sentencia haga un cambio de criterio (“overruling”), no basta decir que los postulados sobre el principio de capacidad económica contenidos en las sentencias precedentes merecen ser revisados sino que debió explicitarse que se aborda aquí un cambio de criterio y explicar con mayor detenimiento las razones del TC para modificar ahora su postura. No basta un planteamiento puramente abstracto, ausente de las circunstancias del caso concreto del que dimana y de la específica duda de constitucionalidad planteada por el TSJ. Así al examinar las reglas de cuantificación del tributo en abstracto, se muta una cuestión de inconstitucionalidad en un recurso de inconstitucionalidad. Voto particular que formula el magistrado don Cándido Conde-Pumpido Tourón, y la magistrada doña María Luisa Balaguer Callejón: la sentencia produce “overruling”, o modificación del criterio unánime precedente del TC que, desde la STC 26/2017, de 16 febrero, ha venido declarando de forma unánime la constitucionalidad de la exigencia del IIVTNU salvo en aquellas situaciones concretas en las que resultaban gravadas capacidades económicas inexistentes. Ahora cambia de criterio en base a la realidad del mercado inmobiliario y la crisis económica, que son coyunturales y transitorios, y que ya existían en 2017, incluso más graves que ahora. El Pleno es libre cambiar de criterio, pero no era éste el caso ni el momento propicio para hacerlo, porque no hay una nueva realidad social o jurídica que propiciase la oportunidad de tal cambio, dado el escaso tiempo trascurrido desde la publicación del último pronunciamiento de la serie (la STC 126/2019, de 31 de octubre), y no hay unanimidad en el Pleno. No se ha considerado la importantísima repercusión económica y presupuestaria que esta decisión va a causar en los miles de municipios. La sentencia no examina si se cumplió con la prohibición constitucional según la cual el sistema tributario no puede tener alcance confiscatorio, sino que reorienta la cuestión de constitucionalidad que suscita el TSJ para terminar encuadrándolo en la forma de determinar la base imponible y su adecuación con el principio de capacidad económica, en cuanto criterio o parámetro de imposición, mutación que deja sin respuesta lo que objetivamente planteó el TSJ. La sentencia no explica por qué el método regulado por el legislador no es acorde en la generalidad de los casos con el principio de capacidad contributiva, ni razona sobre si es adecuado acudir al valor catastral del suelo como parámetro posible para medir la base imponible, pese a que ya se utiliza como criterio básico en otro impuesto, el IBI, siendo dicho valor catastral el resulta conocido por el sujeto pasivo durante todo el periodo de tenencia del bien, que no puede superar el valor de mercado, y que siempre puede ser impugnado en caso de disconformidad con el mismo. No puede depender la constitucionalidad de la base imponible ni de la coyuntura del mercado inmobiliario ni de la desidia del Ayuntamiento a no adaptar su ordenanza fiscal a dicho mercado utilizando los coeficientes del artículo 107.4 TRLHL. La sentencia no valora que el IIVTNU es un impuesto de establecimiento potestativo, que solo podrá exigirse si previamente ha sido regulado mediante la ordenanza fiscal aprobada por cada municipio y que los preceptos cuestionados regulan los elementos cuantitativos que como máximo podrán utilizar los entes locales no habiendo límites mínimos porque es un impuesto potestativo que muchos municipios no han establecido. Entendemos que no era posible examinar la constitucionalidad de la base imponible sin tener en cuenta que los elementos cuantitativos del tributo se regulan en la ley solo en su límite máximo, por lo que la base imponible y la cuota varía en cada municipio. Probablemente la cuestión de inconstitucionalidad carecería de toda relevancia si el hecho imponible se hubiera realizado en otro municipio con otros coeficientes más reducidos que también tienen cabida en el artículo 107.4 TRLHL, ya que lo que plantea el TSJ es la desproporción de la cuota que se exigió en relación con la ganancia patrimonial efectivamente obtenida con la venta del terreno y el inmueble en él edificado; análisis que solo es posible hacer atendiendo al contenido de la concreta ordenanza fiscal aplicada. La inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos provocan un vacío normativo innecesario y desequilibrado que quiebra el principio de igualdad y defrauda la confianza legítima de quienes pagaron según el anterior criterio del TC.

EL LEGISLADOR AUTONÓMICO NO PUEDE ELEVAR LIBREMENTE LOS MÍNIMOS EXENTOS DEL IRPF SINO EN LOS TÉRMINOS FIJADOS POR EL ESTADO

Sentencia 186/2021, de 28 de octubre de 2021. Recurso de inconstitucionalidad 1200-2021. Interpuesto por el presidente del Gobierno respecto del artículo 88 de la Ley del Parlamento de Cataluña 5/2020, de 29 de abril, de medidas fiscales, financieras, administrativas y del sector público, y de creación del impuesto sobre instalaciones que inciden en el medio ambiente. Pleno. Ponente el magistrado don Pedro José González-Trevijano Sánchez. Estimatoria. Descargar

El Presidente del Gobierno presenta recurso de inconstitucionalidad contra artículo 88 de la Ley del Parlamento de Cataluña 5/2020, de 29 de abril, de medidas fiscales, financieras, administrativas y del sector público, y de creación del impuesto sobre instalaciones que inciden en el medio ambiente, que fija, desde 1 de enero de 2020, las cuantías del mínimo personal (o del contribuyente) aplicables al tramo autonómico del IRPF disponiendo lo siguiente: “Artículo 88. Mínimo del contribuyente (Impuesto sobre la renta de las personas físicas). Con efectos desde el 1 de enero de 2020, y en los términos del artículo 46.1 a de la Ley del Estado 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las comunidades autónomas de régimen común y ciudades con estatuto de autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, se establece el siguiente importe para el mínimo personal: a) El mínimo del contribuyente es, con carácter general, de 5.550 euros anuales. b) Si la suma de las bases liquidables general y del ahorro del contribuyente es igual o inferior a 12.450 euros, el mínimo del contribuyente es de 6.105 euros anuales”. Se alega competencia exclusiva del Estado sobre hacienda general (art. 149.1.14 CE), que desborda el marco competencial de la cesión de competencias normativas a Cataluña que, sobre el mínimo personal del IRPF, establece el Estado en los artículos 10.2 y 19.2 a) de la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de financiación de las comunidades autónomas (en adelante LOFCA); y, en concreto, en el artículo 46 de la citada Ley 22/2009, al que se remite el artículo 2.2 de la Ley 16/2010, de 16 de julio, “del régimen de cesión de tributos del Estado a la Comunidad Autónoma de Cataluña y de fijación del alcance y condiciones de dicha cesión”. La Generalitat y el Parlament de Cataluña solicitan la desestimación considerando que no hay extralimitación en las competencias normativas delegadas sobre el mínimo personal del IRPF dentro del marco establecido en el bloque de la constitucionalidad. El TC estima el recurso. Se analiza solo el incremento autonómico sobre el mínimo exento personal del IRPF para los contribuyentes con rentas bajas del apartado b) del citado artículo 88, sobre el que versa el recurso. Dice el TC: A) Los impuestos estatales cedidos son fruto de la potestad tributaria originaria del Estado (art. 133.1 CE) y de su competencia exclusiva sobre Hacienda General (art. 149.1.14 CE); es el Estado el que establece en la LOFCA la regulación esencial de la cesión, así como en otras las leyes reguladoras del sistema de financiación autonómica (la vigente Ley 22/2009) que complementa y desarrolla ese marco orgánico general de la cesión de tributos a las comunidades autónomas, regulando las condiciones y su alcance. Respecto de los tributos cedidos a Cataluña, cuentan, su Estatuto de Autonomía, la LOFCA, la Ley 16/2010 y su artículo 2.2: “se atribuye a la Comunidad Autónoma de Cataluña la facultad de dictar para sí misma normas legislativas, en los casos y en las condiciones previstos en la Ley 22/2009”. Todas delimitan competencias entre el Estado y Cataluña en materia de tributos cedidos, establecidos por el Estado y regulados principalmente por él, cuyo producto corresponde total o parcialmente a las CCAA, por lo que su cesión a las CCAA no implica “la transmisión de la titularidad sobre el mismo o sobre el ejercicio de las competencias inherentes al mismo”. La cesión del IRPF supone la atribución parcial del 50% de los rendimientos sin delegación de competencias administrativas o ejecutivas (de aplicación, sanción y revisión), si bien incluye la delegación de competencias normativas que en cada caso se indiquen al regular la cesión aplicable ratione temporis. Y en cuanto al IRPF, estas competencias normativas delegadas consisten, en virtud del artículo 19.2 a) LOFCA, no solo en “la regulación de la tarifa y deducciones de la cuota» sino también, como novedad del sistema de financiación autonómica vigente, en “la fijación de la cuantía del mínimo personal y familiar”, si bien dicha competencia normativa debe hacerse “en los términos que establezca la Ley que regule la cesión de tributos” (arts. 10.3 y 19.2 LOFCA); y esta se remite a lo dispuesto en la Ley 22/2009 (art. 2.2 de la Ley 16/2010), habrá que estar a lo preceptuado en su artículo 46 “Alcance de las competencias normativas en el Impuesto sobre la renta de las personas físicas”. Concretamente, y por lo que se refiere al mínimo personal y familiar aplicable al tramo autonómico del IRPF, de una parte, se dispone en el artículo 46.1 a) que “las comunidades autónomas podrán asumir competencias normativas sobre: a) El importe del mínimo personal y familiar aplicable para el cálculo del gravamen autonómico. A estos efectos, las CCAA podrán establecer incrementos o disminuciones en las cuantías del mínimo del contribuyente y a los mínimos por descendientes, ascendientes y discapacidad a que se refieren los artículos 57, 58, 59 y 60 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas con el límite del 10 por 100 para cada una de las cuantías”. Y, de otra parte, en la lista complementaria del artículo 46.2 se prevé que “Las CCAA no podrán regular: […] e) Los conceptos ni las situaciones personales y familiares comprendidos en cada uno de los mínimos a que se refieren los artículos 57, 58, 59 y 60, ni las normas para su aplicación previstas en el artículo 61, de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF; y f) En general, todas las materias no contempladas en el apartado 1 anterior”. El TC aprecia extralimitación de Cataluña en la cesión del impuesto, puesto que una interpretación sistemática de los apartados 1 a) y 2 e) del artículo 46 de la Ley 22/2009 impide a la Cataluña supeditar o condicionar la modificación que eventualmente establezcan sobre las cuantías del mínimo personal y familiar estatal, ya sea al nivel de rentas del contribuyente (como la norma aquí impugnada), ya sea a cualquier otra circunstancia subjetiva (personal o familiar) u objetiva (como la cuantía o el origen de la renta, por ejemplo) no contemplada expresamente en la regulación estatal de esos mínimos (arts. 57-60 LIRPF), lo que implica exclusivamente graduar el importe de cada una de las cantidades hasta un 10% sin someterlas a más condicionamientos que los establecidos por el Estado. El concepto unitario de mínimo personal y familiar para todos los contribuyentes con las mismas situaciones personales y familiares con independencia de su nivel de renta que, según el legislador del IRPF de 2006, se halla no a través de la cuantía de ese mínimo (que es única para todos), sino a través de la aplicación a la misma de un tipo cero. Pero, en todo caso, la elección de la articulación de la protección de ese mínimo en el IRPF entre las diferentes opciones legislativas constitucionalmente posibles solo puede competer al Estado en el legítimo ejercicio de su poder tributario originario (art. 133.1 CE) y de su competencia exclusiva de hacienda general (art. 149.1.14 CE) para la regulación de sus propios tributos, con la única excepción exclusivamente cuantitativa establecida en el artículo 46.1 a) de la Ley 22/2009 y cedida a Cataluña ex artículo 2.2 de la Ley 16/2020 [arts. 203 EAC y 19.2 a) LOFCA]. Así el artículo impugnado, al fijar un incremento del mínimo personal estatal de aplicación exclusiva hasta un determinado umbral de renta, excede los límites que para el ejercicio autonómico de esa competencia cedida prevé el Estado en las antes dichas normas, y produce automáticamente una invasión inconstitucional de la competencia estatal sobre el IRPF. El TC dice que la nulidad no alcanza a los que aplicaron el mínimo incrementado de dicho artículo en el IRPF correspondiente al ejercicio 2020, por lo que las obligaciones tributarias devengadas a su amparo no son susceptibles de ser revisadas por ello. Estimatoria.