EXCLUSIÓN DEL GRAVAMEN A LAS ADQUISICIONES DE VALORES EN LOS MERCADOS PRIMARIOS POR SER CONTRARIO A LA NORMATIVA COMUNITARIA

EL TEAC ANULA UNA LIQUIDACIÓN GIRADA CONFORME A LA LEY DEL MERCADO DE VALORES, VIGENTE EN EL MOMENTO DE PRODUCIRSE EL HECHO IMPONIBLE, AL CONTRARIAR LA NORMATIVA COMUNITARIA
Resolución del TEAC de fecha 21 de enero de 2019 (Sala 4ª, Vocalía 9ª, RG 00/10120/2015). Descargar

En la Resolución de referencia el TEAC hubo de pronunciarse sobre la validez de una liquidación girada de conformidad con el artículo 108 de la Ley 24/1988, del Mercado de Valores (LMV), cuyo redacción en el momento de producirse el hecho imponible vulneraba la normativa comunitaria. Se trata de la tributación de una operación de adquisición de participaciones sociales en la que la adquirente incrementa su porcentaje de participación en una sociedad cuyo activo está formado en más de un 50% por inmuebles situados en España, pasando la toma de control del 50% al 95,22%. Por un lado, estamos ante una operación societaria que, como tal, quedaría sujeta al ITP, modalidad operaciones societarias (art. 19 y ss. Texto refundido de la Ley del ITPAJD) y que, además, por cumplir con las condiciones referidas en el artículo 108.2.11 LMV puede quedar sujeta también a la modalidad de “transmisiones onerosas”, planteándose una posible vulneración de la regla básica de incompatibilidades del artículo 1.2 de la Ley del ITPAJD (“En ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias”).

Según establecía el artículo 108 LMV, la regla general para todas las transmisiones de valores era la exención, si bien, el apartado 2 1º de este artículo, exceptuaba de esta regla general a las transmisiones realizadas en el mercado secundario, así como las adquisiciones en los mercados primarios como consecuencia del ejercicio de los derechos de suscripción preferente y de conversión de obligaciones en acciones o mediante cualquier otra forma, de valores, debiendo tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD como transmisiones onerosas de bienes inmuebles. Ante esta situación, que suponía una vulneración de la normativa comunitaria contenida en la Directiva 2008/7/CE, la Comisión Europea anunció, con fecha 28 de enero de 2010, expediente de infracción de normativa al considerar que la legislación española afectada infringía el artículo 5 de la Directiva 2008/7/CE del Consejo al contemplar un impuesto que se añade al que grava las aportaciones de capital en el caso de determinadas transmisiones patrimoniales que entran en el ámbito de aplicación de la directiva. En especial dicha comunicación hacía referencia a una situación particular: si, produciéndose una aportación de capital a una empresa cuyo activo inmobiliario situado en España representase más del 50% de su activo total (o bien cuyo activo incluyese valores en otra entidad cuyo activo a su vez, estuviese constituido al menos en un 50% por inmuebles ubicados en territorio español) y en la que el adquirente, a resultas de dicha aportación, obtuviese una posición al que le permitiera el ejercicio del control sobre dicha entidad o bien si, una vez obtenido dicho control, aumentase su participación en ella, además del ITP, bajo su modalidad de “operaciones societarias”, con el tipo del 1%, a satisfacer por la entidad que amplia el capital, la entidad compradora habría de satisfacer el ITP, bajo su modalidad de “transmisiones onerosas”, al amparo del artículo 108.2 LMV. El TEAC, finalmente, anula la liquidación impugnada por ser contraria al ordenamiento jurídico aplicable, dentro del cual está la Directiva comunitaria, de plena y directa aplicación al supuesto examinado, aunque la modificación del artículo 108 LMV no se produjese hasta la entrada en vigor de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, que excluyó del posible gravamen a las adquisiciones de valores en los mercados primarios.

IMPUESTO SOBRE ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS

EN EL SUPUESTO DE EJERCICIO ANTICIPADO DE OPCIÓN DE COMPRA EN LOS CONTRATOS DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO, LA BASE IMPONIBLE, NI ES EL VALOR DE MERCADO DEL INMUEBLE NI TAMPOCO EL VALOR RESIDUAL DEL MISMO, SINO EL VALOR DEL NEGOCIO JURÍDICO DOCUMENTADO EN LA ESCRITURA
Resolución del TEAC de fecha 21 de enero de 2019 (Sala 4ª, Vocalía 9ª, RG 00/6337/2015). Descargar

Aunque la tributación indirecta (IVA o ITP) en el supuesto de ejercicio anticipado de la opción de compra en las operaciones de leasing no ha sido cuestión pacífica, el Tribunal Central, recogiendo la doctrina jurisprudencial contenida en las Sentencias del Tribunal Supremo de 14 de julio del 2010 y de 4 de junio del 2012, ha venido considerando que el ejercicio anticipado de opción de compra en las operaciones de arrendamiento financiero realizado entre sujetos que tuvieran la condición de sujetos pasivos a efectos de IVA estaba sujeto y no exento a dicho concepto tributario concluyéndose que: “Por lo tanto y de acuerdo con la doctrina jurisprudencial citada, el artículo 20.Uno.22º de la LIVA no exige que la opción de compra se ejercite en un plazo determinado por lo que cualquiera que sea el momento en el que se lleve a cabo, siempre que estuviera en vigor, operarán sus efectos y, por tanto, la entrega de los inmuebles arrendados estuvo sujeta al IVA y no al ITP…”. La consecuencia es que no estando la citada operación sujeta a la modalidad de Transmisiones Onerosas se cumple el último de los requisitos para entenderlo sujeto a Actos Jurídicos Documentados. La controversia se plantea en torno a la cuantificación de la base imponible, ya que el reclamante considera que la base imponible debe ser el valor residual del contrato de arrendamiento financiero; el TEAC, sin embargo, considera que, dada la naturaleza peculiar del gravamen documental, el valor de la transacción acordada en el documento no puede ser tampoco el valor residual del bien financiado, porque en este caso no se ha producido la satisfacción sucesiva de todas las cuotas de arrendamiento financiero previsto originariamente en el contrato, es decir, no se ha llegado a alcanzar el momento en que al bien le resta por pagar la última cuota prevista en el contrato, cuyo pago supondría la adquisición definitiva por el usuario del bien financiado. De haberse alcanzado ese punto, la base imponible del impuesto sería el precio de la transacción acordada en el documento (valor residual), pero no en este caso, en el que al darse por terminado el contrato de financiación existente antes de la duración originalmente pactada, el precio que el usuario satisface no es el valor residual originariamente previsto, sino un precio acordado entre las partes, que, como se ha dicho, es un valor cercano al valor de las cuotas de capital pendiente de amortizar. Por dicha razón, la base imponible de la operación documentada en la escritura de referencia, es el valor de la transacción acordada y documentada en dicha escritura, y en ningún caso el del valor residual, valor que ni consta en el documento, ni forma parte de la transacción acordada y documentada en el mismo, ni entró nunca en juego, al haberse ejercitado la opción de compra antes del plazo de duración del contrato originariamente previsto en el contrato de arrendamiento financiero. Por esa razón el TEAC considera que en el supuesto de ejercicio anticipado de opción de compra en los contratos de arrendamiento financiero, la base imponible, ni es el valor de mercado del inmueble ni tampoco el valor residual del mismo, sino el valor del negocio jurídico documentado en la escritura, y éste no es otro que el precio se ha fijado entre las partes para, dando fin a la financiación previamente acordada, adquirir el bien en propiedad.