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Por: JAVIER GÓMEZ TABOADA
Abogado tributarista. Socio de MAIO LEGAL (www.maiolegal.com)


DERECHO FISCAL

No se asuste el lector pues no es mi pretensión volver a la carga -¡otra vez!- con la tormenta perfecta de la carga de la prueba de los desplazamientos (y su efectiva relación con el desempeño laboral) de cara a justificar la exención de las dietas por gastos de locomoción, manutención y estancia; no. Y es que esa controversia ya se enjuició por el Tribunal Supremo (TS) concluyendo que no es al empleado a quien corresponde probar esas circunstancias, sino que la Administración, para su acreditación, debe dirigirse a la empresa empleadora.

Es más, el TS ya se pronunció -también- sobre el régimen de la prueba atinente a aquellas personas físicas sobre las que, además de una relación laboral, concurre su condición de administradores sociales de la entidad pagadora. Así, “la condición de trabajador/administrador del perceptor de la dieta no determina per se que sea éste el que, ineluctablemente, deba acreditar la realidad de los desplazamientos o de los gastos de manutención y estancia” (STS 18 de mayo de 2020, recurso nº 4002/2018; entre otras).
El caso que ahora abordo en estas líneas es distinto: ¿qué régimen fiscal tienen en el IRPF las dietas que una persona física administradora societaria percibe, única y exclusivamente, en su mera condición de tal? Podríamos decir que la mera duda ya casi “ofende”, pues lo cierto es que, ya desde una perspectiva de los principios, su tributación se compadecería mal con la preceptiva capacidad económica constitucionalmente exigida (ex art. 31 CE), pues tal ingrediente no concurriría en los importes que -siempre sin superar ciertos límites- se limitaran a resarcir al perceptor de los gastos en los que éste hubiera incurrido con motivo de un desplazamiento (y, en su caso, estancia) en el desempeño de las tareas propias de su cargo de administrador.
Sin embargo, ya es sabido que el hombre propone y Dios (perdón, la Agencia Tributaria; AEAT) dispone. Y es que el asunto que aquí abordo trae origen de una regularización administrativa en la que la AEAT mantuvo que “a las cantidades percibidas para compensar los gastos de desplazamiento en que pueda incurrir en su condición de administrador no le son de aplicación las normas del artículo 9 del Reglamento del IRPF” (que es el precepto que desarrolla el régimen de la exención de las dietas).

“La tributación de las dietas de una persona física administradora societaria se compadecería mal con la preceptiva capacidad económica”

Esta llamativa afirmación -que no argumentación- fue cuestionada ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) que, sin embargo, la ratificó apuntando que “el régimen de dietas exceptuadas de gravamen se encuentra previsto en el artículo 17.1.d) -…- LIRPF, y, por ello, únicamente aplicable a los perceptores de rendimientos del trabajo por naturaleza (…). Por el contrario, no es de aplicación a los preceptores (sic) de rendimientos del trabajo por expresa disposición legal, relacionados en el apartado 2 del artículo 17, y, entre ellos, las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración”.
Es aquí obligado confesar que, llegado a este punto, empecé a cuestionarme muchas cosas; entre otras ¿cómo era posible que tanto la propia AEAT como el TEAR abogaran por el gravamen en el IRPF de importes que, ya conceptualmente, no son renta? Lo peor es que no tengo una respuesta plausible para ese básico interrogante.
Así las cosas, no me quedó otra que arribar al Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de turno, siendo así que, entre otras cosas, ante él se alegó que “es palmario que someter a imposición los importes percibidos como resarcimiento de un gasto previamente sufragado por esta parte, supone una sobreimposición manifiesta, atacando los principios constitucionales que rigen en el ámbito legal tributario, concretamente el de capacidad económica que regula el artículo 31 CE”.
Sin embargo, ese alegato resultó ser del todo inútil, habida cuenta que el TSJ entendió que “la equiparación legal establecida en el artículo 17.2 LIRPF, lo es de las retribuciones de los administradores por razón de su cargo a rendimientos de trabajo, lo cual no implica, a diferencia de lo que sostiene el actor, un reconocimiento del derecho al percibo de dietas (realmente no era eso por lo que se abogaba en la demanda, sino por la exención tributaria de lo percibido en tal concepto). Una cosa es que el administrador no empleado deba declarar sus retribuciones del cargo como rendimientos de trabajo y otra muy distinta que ello, resultado de una mera ficción legal, genere el derecho al percibo de dietas cuando no existe una relación laboral o estatutaria entre el administrador y la empresa”.

“Tal y como apuntó el TSJ, para la empresa pagadora las dietas de la administradora societaria son gasto deducible… ¡solo faltaba!”

Y fue así como aquel episodio que pareció nacer como una desafortunada anécdota, se convirtió en todo un drama…, drama en el que creí ver -ahora ya sé que erróneamente- un casus belli susceptible de casación ante el TS; y llamé a su puerta apuntando, entre otras consideraciones, que “una del todo básica interpretación armónica del artículo aquí transcrito nos ha de llevar a concluir que la expresión ‘en todo caso’ expresamente incluida en el apartado 2 del artículo 17 provoca que a todas y cada una de las tipologías de retribuciones en él contempladas, desde la letra a) -con sus siete categorías- a la k) le resulten de aplicación, a su vez, las íntegras previsiones del 17.1 en el sentido de que aquellas (las referenciadas en el 17.2) se calificarán como rendimientos de trabajo, ‘cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie’ siendo así que, a su vez, entre esas retribuciones (también las del 17.2, sobre las que el legislador no incorpora exclusión alguna, siendo aquí aplicable esa máxima clásica de ‘ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus’) ‘se incluirán, en particular’, las dietas previstas en el 17.1.d) excepto las de locomoción, manutención y estancia con los límites cuantitativos reglamentariamente establecidos”.
Pero, lamentablemente, el final no fue feliz; no al menos para los administradores que perciben dietas como mera compensación de los gastos incurridos con motivo de los desplazamientos hechos en el desempeño de su función societaria. Y es que, efectivamente, así fue: mediante -como en estos casos es preceptivo- una reciente providencia, el TS acordó que en tal supuesto no concurre el necesario interés casacional objetivo y, así, inadmitió la casación ante él intentada.
Y así están, pues, las cosas: de modo y manera que el billete de tren/avión/autobús, la noche de hotel y los desayunos/comidas/cenas no solo son ingresos gravables -como efectivamente deben ser- para las empresas de transporte, hoteleras y de restauración, respectivamente, sino que -¡además!- también lo son para la persona física (administradora social) a la que se le resarcen esos gastos de desplazamiento, estancia y manutención. Eso sí, tal y como apuntó el TSJ, para la empresa pagadora son gasto deducible… ¡solo faltaba! En fin.
#ciudadaNOsúbdito

Palabras clave: Administradores sociales, Dietas, Renta gravable.
Keywords: Company administrators, Per Diems, Taxable income.

Resumen

Tanto la AEAT como un TEAR y TSJ han mantenido que los importes abonados a los administradores sociales como resarcimiento de los gastos (locomoción, estancia, manutención) incurridos en el ejercicio de sus funciones son renta gravable en el IRPF, no siéndoles de aplicación la exención prevista para las dietas. El Supremo, por su parte, no ha apreciado que tal caso entrañe el necesario interés como para ser merecedor de un recurso de casación.

Abstract

The Spanish Taxation Authority, a Regional Economic Administrative Court and the Spanish Supreme Court have ruled that the amounts paid to company administrators as compensation for the expenses (travel, accommodation, upkeep) they accrue while performing their duties are taxable income subject to personal income tax, and the exemption for expenses is not applicable to them. The Supreme Court has decided that there are not sufficient grounds in this case for it to warrant an appeal to that Court.

 

 

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