La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego, ha fijado que, tanto en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, como en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la base imponible de estos impuestos es el valor de un bien o derecho, concepto que se equipara al valor de mercado, mientras que, respecto de los inmuebles, el contribuyente ha de declarar, como mínimo, el valor de referencia catastral. En efecto, como indica la Exposición de Motivos de dicha Ley, “se conceptúa como base imponible de estos impuestos el valor de mercado del bien o derecho que se transmita o adquiera. Además, en aras de la seguridad jurídica, en el caso de bienes inmuebles, se establece que la base imponible es el valor de referencia previsto en el texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo”.

Un valor de referencia catastral que será determinado anualmente por la Dirección General del Catastro y que podrá consultarse en la Sede Electrónica del Catastro, con lo que se consigue una objetivización de los valores que deben declarar los contribuyentes, entrando en conflicto con los principios de capacidad económica y justicia tributaria. No obstante, la introducción del valor de referencia en nuestro ordenamiento tributario había generado dudas sobre su constitucionalidad, al ser el fundamento de la determinación de la base imponible de aquellos gravámenes, en relación con el respeto de los principios de justicia tributaria. Unas dudas disipadas por la sentencia del Tribunal Constitucional de 12 de febrero de 2026, desestimado la cuestión de inconstitucionalidad nº 3631-2025 planteada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Andalucía, Ceuta y Melilla, sobre los artículos 10, apartados 2, 3 y 4, y 46.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (LITP), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, y la disposición final tercera del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario (LCI), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, en la redacción que les dieron, respectivamente, los artículos 6.2 y 14.8 de la Ley 11/2021, de 9 de julio.

“En la determinación del valor de referencia se establece la necesaria singularización en atención a las características (extrínsecas e intrínsecas) de los bienes inmuebles objeto de valoración”

En efecto, un contribuyente había presentado su autoliquidación ante la Agencia Tributaria de Andalucía declarando la compra de dos inmuebles valorados en 99.500 y 5.000 euros. Sin embargo, esa Administración giró la correspondiente liquidación valorando los inmuebles en 136.234,37 euros. Desestimados el recurso de reposición y la reclamación económico- administrativa, el recurrente interpuso el recurso 385/2025 ante el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, el cual planteó la citada cuestión de inconstitucionalidad nº 3631-2025. Ese Tribunal Superior de Justicia señaló la posible inconstitucionalidad del sistema de determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en función del valor de referencia por Auto de 5 de mayo de 2024, dado que ese sistema supone la determinación de aquella magnitud por un método de carácter objetivo y general, sólo para operaciones inmobiliarias, y como excepción a la regla general que identifica la base imponible de aquellos impuestos con el valor de mercado. El resultado sería el valor medio aplicable a los inmuebles de un determinado ámbito homogéneo de valoración, junto con la utilización de un sistema de valores medios que implica una renuncia a la individualización en la valoración de las bases imponibles, de modo que se ignoran sistemáticamente las características individuales de los inmuebles, al mismo tiempo que conduce necesariamente a desigualdades.
El Tribunal Constitucional reiteró en la citada sentencia que el principio de capacidad económica, como fundamento de la imposición, exige que el legislador elija hechos imponibles que manifiesten una capacidad económica real o potencial (STC 19/2012, de 15 de febrero, FJ 7), al mismo tiempo que el mismo principio, como medida o cuantificación de la obligación tributaria, vincula también al legislador que, sin embargo, goza de un amplio margen de libertad, pudiendo recurrir a técnicas o métodos objetivos de cuantificación [STC 182/2021, FJ 4 C) c)]. Una cuantificación objetiva constitucionalmente legítima que requiere dos requisitos: a) que concurra una justificación objetiva y razonable [STC 182/2021, FJ 5 B) y C)]; b) que se graven rendimientos medios o presuntos (potenciales) o no sean el único método de determinación de la base imponible permitiendo su estimación directa [STC 182/2021, FJ 5 B) y C)].

“El valor de referencia no es un medio de comprobación de valores sino el elemento definidor de la base imponible del impuesto”

Pues bien, el Tribunal Constitucional concluye que concurren los citados requisitos en la determinación de la base imponible derivada de la transmisión de inmuebles mediante el valor de referencia, dado que el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas somete a tributación la capacidad económica revelada por una adquisición de bienes o derechos a título oneroso, sin embargo el legislador ha elegido por cuantificar esa capacidad mediante su “valor”, que en el caso de los inmuebles se concreta en el valor de referencia al mercado, es decir, al “precio más probable por el cual podrá venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas”. Un sistema objetivo que estaría justificado razonablemente por la necesidad de evitar la litigiosidad y la dificultad de determinar el valor real de un inmueble, así como garantizar el principio de seguridad jurídica. En segundo lugar, se ha cumplido con la necesidad de gravar valores medios o potenciales, es decir, comprobar si el medio legalmente instrumentalizado para cumplir esa finalidad legítima perseguida respeta igualmente los parámetros constitucionales. El Tribunal Constitucional concluye que en la determinación del valor de referencia se toman en consideración las diferentes características de los inmuebles como la tipología construida, antigüedad, estado de conservación y la calidad constructiva. Se obtiene así el valor medio del producto inmobiliario representativo de cada ámbito territorial en función de los precios medios de las compraventas. Es decir, se establece la necesaria singularización en atención a las características (extrínsecas e intrínsecas) de los bienes inmuebles objeto de valoración.
Por último, para la citada constitucionalidad del sistema se requiere como requisito la existencia de la posibilidad de estimación directa de la capacidad económica como alternativa a la estimación objetiva. La nueva normativa, en el supuesto de bienes inmuebles, no reconoce la posibilidad de comprobar el valor declarado, ni admite acudir al procedimiento de tasación pericial contradictoria como medio de corrección del valor de referencia aplicado. En definitiva, se ha establecido un sistema objetivo de determinación de la base imponible que además suprime la comprobación de valores, que configura una base imponible mínima para dar mayor certeza a la determinación del valor de los inmuebles, evitando el procedimiento de comprobación, dado que el valor de referencia no es un medio de comprobación de valores sino el elemento definidor de la base imponible del impuesto.

“El Tribunal Constitucional avala la determinación objetiva de las bases imponibles de los impuestos que gravan las transmisiones onerosas de bienes o derechos sobre inmuebles de acuerdo con el valor de referencia, aunque ello suponga que se puedan someter a tributación las transmisiones de inmuebles por encima de su valor cierto de mercado, transfiriendo la carga de la prueba al ciudadano”

Sin embargo, nos encontramos en un sistema de determinación de la base imponible abierto, dado que el nuevo sistema permite un mecanismo alternativo de estimación directa para contrarrestar el resultado de la aplicación del sistema objetivo de valoración, mediante la solicitud de rectificación de la autoliquidación del contribuyente o a través de la interposición de un recurso de reposición o de una reclamación económico-administrativa. El Tribunal Constitucional es consciente que el nuevo sistema deriva la carga de la prueba al propio contribuyente, pero esa vía impugnatoria no la considera desproporcionada. Por tanto, aquel Tribunal avala la determinación objetiva de las bases imponibles de los impuestos que gravan las transmisiones onerosas de bienes o derechos sobre inmuebles de acuerdo con el valor de referencia, aunque ello suponga que se puedan someter a tributación las transmisiones de inmuebles por encima de su valor cierto de mercado, transfiriendo la carga de la prueba al ciudadano.

Palabras clave: Comprobación de valores, Valor de referencia, Jurisprudencia del Tribunal Constitucional.
Keywords: Confirmation of values, Reference value, Constitutional Court jurisprudence.