DERECHO FISCAL

El inicio del 2026 será siempre recordado por la inestabilidad geopolítica en el ámbito internacional y es que, si ya desgraciadamente veníamos arrastrando conflictos bélicos de marcada relevancia como los de Ucrania y Rusia o los de Israel y Palestina, el comienzo de este año nuevo ha traído al tablero internacional otros nuevos y tan recientes como la captura de Nicolás Maduro dirigida por la Administración Trump o la intención de esta última de anexionar Groenlandia (territorio danés autónomo) a los Estados Unidos de América.

Desde luego el Reino de España no queda ajeno a este tablero geopolítico internacional, aunque sí como actor secundario. No cabe olvidar aquí las relaciones históricas y sociopolíticas mantenidas entre España y Venezuela o la reciente declaración política emitida junto con otros seis países europeos (Alemania, Dinamarca, Francia, Italia, Polonia y Reino Unido) que ha realizado España sobre la defensa de la soberanía de Groenlandia. Sin querer entrar en este artículo en cualquier debate de índole geopolítica, lo que sí es un hecho irrefutable es que todo este tipo de escenarios y acontecimientos bélicos junto con las políticas propias que son naturales de los Estados generan un hecho que, a pesar de parecer novedoso, es algo intrínseco al ser humano: las migraciones.
En términos generales, podemos tratar a las migraciones humanas como los movimientos de las personas de unos lugares a otros, ya sea dentro de un país o a través de fronteras internacionales, buscando establecerse temporal o permanentemente por causas económicas, sociales, políticas o ambientales, como trabajo, estudios, conflictos o desastres naturales, implicando procesos de emigración (salidas) e inmigración (llegadas). Por supuesto, las migraciones humanas pueden ser voluntarias o forzadas y tienen importantes impactos demográficos, económicos y culturales tanto en los lugares de origen como en los de destino.

“A pesar de ser España un referente en atracción de nuevos residentes (principalmente inmigración de personas en búsqueda de oportunidades laborales o que buscan un lugar de retiro y jubilación), también son muchos los casos de ciudadanos que, en el contexto de movilidad global actual, optan por emigrar fuera de España en atención a diversos factores entre los cuales se encuentra el fiscal”

Desde luego, en el contexto español la inmigración está teniendo un papel relevante en lo que a sostenimiento futuro de las pensiones se refiere, teniendo especialmente en cuenta el reto demográfico al que se enfrenta el país y siendo esta una asignatura pendiente de las más importantes que tiene la sociedad española para comienzos de este año 2026. En el caso de la emigración (salidas de España) cuya relevancia trataremos en este artículo, continúa siendo un tema completamente de actualidad principalmente desde la perspectiva fiscal ya que ha sido y es una cuestión conflictiva en lo que a traslados de residencia fuera de España por motivos fiscales se refiere.
El autor que escribe estas líneas ya ha tratado con anterioridad temas tan conflictivos como las simulaciones de residencia fiscal en España, la posible o hipotética existencia de una residencia fiscal virtual futura o las tecnologías y métodos de investigación que actualmente utiliza la Agencia Tributaria española para detectar el fraude. Es interesante pararse aquí a comentar sobre este último punto, relacionado con los métodos de investigación ya que, aunque para muchos ha pasado desapercibido, la Agencia Tributaria en los últimos años ha licitado y potenciado (en este caso, a través del expediente de contratación pública 23840010600) el desarrollo de un software para construir un sistema analítico que, mediante patrones de comportamiento, permita seleccionar a los contribuyentes más incumplidores o detectar rentas infradeclaradas, prestando especial atención aquí a las simulaciones de cambios de residencia; claro, esto podría parecerle de lo más correcto a cualquier contribuyente o ciudadano cumplidor de no ser porque en la propia memoria de la licitación se da a entender que se trata de una herramienta capaz de monitorizar nuestro comportamiento en redes sociales y otras plataformas online, lo cual podría chocar frontalmente con un elenco de derechos fundamentales de lo más variado.
Ya en el propio año 2023 la Agencia Tributaria puso en el punto de mira la figura de los tan conocidos influencers y youtubers que deslocalizaban su residencia fiscal fuera de España para, un año más tarde en el 2024, ampliar indeterminadamente el espectro de sujetos a investigar con patrones de comportamiento que puedan considerarse defraudatorios. A comienzos de este 2026 y con la inteligencia artificial como punta de lanza, no cabe duda que el control de la Agencia Tributaria no cesará y se ampliará hasta extremos que hoy probablemente ni imaginemos gracias a la tecnología; no obstante, deberá también el legislador y la sociedad española en su conjunto enfrentarse a estas nuevas realidades y calibrar hasta que límite y de qué manera la Administración Tributaria puede investigar conductas potencialmente fraudulentas para el erario público.

“En la actualidad este impuesto de salida viene regulado en el artículo 95 bis de la Ley del IRPF siendo su finalidad la de gravar la ganancia patrimonial "latente" que se haya generado por la titularidad de las acciones o participaciones del contribuyente que pierda tal condición por el cambio de residencia, aunque todavía no se haya materializado dicha ganancia”

Con todo el contexto anterior y, a pesar de ser España un referente en atracción de nuevos residentes (principalmente inmigración de personas en búsqueda de oportunidades laborales o que buscan un lugar de retiro y jubilación), también son muchos los casos de ciudadanos que, en el contexto de movilidad global actual, optan por emigrar fuera de España en atención a diversos factores entre los cuales se encuentra el fiscal.
Si bien la emigración es un movimiento natural, cuando la misma se produce a un país distinto a un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, hay que planificar jurídicamente con mayor detenimiento este movimiento, más aún si cabe cuando se trata de personas físicas de alto patrimonio. En este sentido, más allá de todas las implicaciones de cambio de residencia asociadas al ámbito civil o laboral, cobran especialmente relevancia las de naturaleza fiscal.
A la hora de planificar un cambio de residencia y el comienzo de una nueva vida, suele pasar desapercibida, en un primer análisis, una figura de nuestro ordenamiento jurídico interno, a modo de impuesto, denominado “Exit tax” o “Impuesto de salida”. Hace ya más de 10 años, la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, reformó, entre otra normativa, la reguladora de nuestro Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) destacando la introducción de la figura del “Exit tax” como instrumento para prevenir la evasión fiscal y el aseguramiento de los ingresos tributarios correspondientes para el fisco español. En la actualidad, este impuesto de salida viene regulado en el artículo 95 bis de la Ley del IRPF siendo su finalidad la de gravar la ganancia patrimonial "latente" que se haya generado por la titularidad de las acciones o participaciones del contribuyente que pierda tal condición por el cambio de residencia, aunque todavía no se haya materializado dicha ganancia al no haber sido transmitidas dichas acciones o participaciones, pues el desplazamiento de una persona física o a otro país transfiere la potestad tributaria a este último, dando lugar, cuando se trata de patrimonios financieros de elevada cuantía, a una importante pérdida de ingresos tributarios para el país de origen (España).

“Podemos destacar que el ‘Exit tax’ es un impuesto muy a tener en cuenta cuando las personas físicas que planifican un cambio de residencia son titulares de acciones o participaciones que puedan llevar asociadas una ganancia patrimonial latente en el marco de su patrimonio financiero”

Con lo anterior podemos destacar que el “Exit tax” es un impuesto muy a tener en cuenta cuando las personas físicas que planifican un cambio de residencia son titulares de acciones o participaciones que puedan llevar asociadas una ganancia patrimonial latente en el marco de su patrimonio financiero. No obstante, el marco de aplicación del citado impuesto parte del cumplimiento de una serie de requisitos (subjetivos y objetivos) que son de aplicación característicamente a los altos patrimonios.
Como requisitos subjetivos cabe destacar que para que el “Exit tax” sea de aplicación en el marco del traslado de residencia, el contribuyente deberá haber tributado como tal al menos diez de los quince períodos impositivos anteriores al último período impositivo que deba declararse por este impuesto (IRPF). El legislador lo que aquí considera es la importancia del vínculo económico con España antes de materializarse el cambio de residencia. Reseñable es también el caso de las personas físicas que hubieran optado previamente al mudarse a España por el régimen fiscal especial aplicable a trabajadores desplazados a territorio español (Ley Beckham), en cuyo caso, el plazo de diez ejercicios comenzará a computarse desde el primer periodo impositivo que no resulte de aplicación el régimen especial. Para estos últimos contribuyentes, es de especial relevancia la consideración del “Exit tax” para traslados futuros fuera de España, más aún desde que se amplió el abanico de potenciales beneficiarios de dicho régimen especial (que ya no aplica exclusivamente para trabajadores desplazados).
Adicionalmente a los anteriores, son también de aplicación una serie de requisitos objetivos para que el contribuyente se vea afectado por el impuesto de salida: (i) Que el valor de mercado de las acciones o participaciones exceda, conjuntamente, de 4.000.000,00 euros (ii) Cuando no se cumpla lo anterior, que en la fecha de devengo del último período impositivo que deba declararse por este impuesto el porcentaje de participación en la entidad sea superior al 25%, siempre que el valor de mercado de las acciones o participaciones en la citada entidad exceda de 1.000.000 de euros, siendo en este caso de aplicación el impuesto de salida a las ganancias patrimoniales latentes correspondientes en exclusiva a dichas acciones o participaciones.

“El contribuyente deberá haber tributado como tal al menos diez de los quince períodos impositivos anteriores al último período impositivo que deba declararse por este impuesto (IRPF)”

Por último, y no menos importante, una vez determinada la aplicación del impuesto de salida en el supuesto concreto de traslado de residencia, existirá la posibilidad, previa solicitud por parte del contribuyente, del aplazamiento (con la correspondiente constitución de garantía e intereses) del pago de la deuda tributaria correspondiente a las ganancias patrimoniales latentes, siempre y cuando del traslado de residencia se produzca como consecuencia de un desplazamiento temporal por motivos laborales a un país o territorio que no tenga la consideración de paraíso fiscal, o por cualquier otro motivo siempre que en este caso el desplazamiento temporal se produzca a un país o territorio que tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. En este último punto, lo que el legislador aquí considera una vez más es el rechazo a los traslados de residencia hacia países o territorios que califiquen como paraíso fiscal y aquellos que no cooperen con España en el marco de la fiscalidad internacional.
Podemos concluir que la geopolítica y las políticas económicas de los Estados influyen una vez más en la vida y movilidad de sus ciudadanos, no siendo ajeno a esto el Derecho tributario.

Palabras clave: Fiscalidad internacional, “Exit tax”, Impuesto de salida.
Keywords: International taxation, Exit tax.