PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN

¿ES JURÍDICAMENTE ADMISIBLE QUE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA DICTE TRAS LA FINALIZACIÓN DEL CONCURSO UNA PROVIDENCIA DE APREMIO O DEBE CONCEDER AL DEUDOR CONCURSADO, EN TODO CASO, UN PERÍODO VOLUNTARIO DE INGRESO?

Resolución del TEAC de fecha 8 de abril de 2025 dictada en unificación de criterio (Sala 3ª RG 00/9175/2023). Descargar

La AEAT tramitó un procedimiento de comprobación limitada, relativo al IRPF 2012, a una persona física que se encontraba en situación concursal desde 2013, culminando el procedimiento de comprobación con la notificación en 2017 de una liquidación a ingresar.

A juicio de la AEAT, esa situación concursal no impidió el normal transcurso del período voluntario de pago que, ex artículo 62 LGT, se concede con la notificación de la citada liquidación, por lo que, transcurrido este sin haber realizado el sujeto pasivo el correspondiente ingreso, se inició automáticamente el período ejecutivo que determinó, una vez finalizado el concurso de acreedores, el dictado de la providencia de apremio que ha suscitado la controversia planteada al Tribunal Central en este recurso, y que se concreta en enjuiciar si es jurídicamente admisible que la Administración Tributaria dicte tras la finalización del concurso una providencia de apremio o, si debe conceder al deudor concursado, en todo caso, un período voluntario de ingreso. Conforme a lo dispuesto en el artículo 62 de la Ley General Tributaria (LGT), el pago en período voluntario de deudas tributarias resultantes de liquidaciones practicadas por la Administración deberá hacerse en los siguientes plazos: a) Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente. b) Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días 16 y último de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día cinco del segundo mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente. La incidencia que tiene la declaración del concurso del deudor principal sobre el transcurso ordinario del período voluntario de ingreso regulado en el artículo 62 LGT de las deudas calificadas como créditos concursales, ha sido analizada profusamente por el TEAC en varias resoluciones, en las que ha sostenido que cuando se está tramitando un concurso de acreedores, el plazo de pago en período voluntario de los créditos concursales adeudados por el concursado queda suspendido o paralizado, debiendo concederse nuevamente el plazo voluntario de pago tras el cese de los efectos de la declaración de concurso. Esta doctrina, contenida entre otras, en las resoluciones de 24 de marzo de 2015 (RG 883/2014) y de 17 de diciembre de 2015 (RG 3134/2015), se fundamenta en dos conclusiones relevantes. La primera, según concluye el TEAC, en el caso concreto objeto de análisis, es que el crédito concursal derivado de la liquidación IRPF 2012, notificada después del Auto de declaración de concurso de acreedores, vio suspendido el inicio de su período voluntario precisamente por la tramitación del citado concurso. La segunda es que el TEAC no puede compartir el criterio solicitado por la Directora recurrente cuando afirma que "los créditos concursales cuya gestión recaudatoria corresponda a la Agencia Tributaria no ven interrumpido el transcurso del período voluntario de pago y el inicio del período ejecutivo desde la declaración del concurso". Sentado lo anterior, el TEAC quiere expresamente dejar constancia de que, si bien es conocedor de la reforma operada en el artículo 161 de la Ley General Tributaria por la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, en virtud de la cual se ha incluido en su apartado segundo un párrafo in fine en el que declara expresamente que el concurso de acreedores no suspende el plazo voluntario de pago de las deudas que tengan la calificación de concursal, a su juicio, sin embargo, dicha modificación normativa carece de efectos retroactivos. Por ende, en los supuestos de hecho en los que, como el presente, ratione temporis, sea aplicable la redacción del artículo 161 LGT previa a la entada en vigor de la Ley 11/2021, cabe concluir, conforme al criterio doctrinal del TEAC contenido en las resoluciones citadas, que el período voluntario de pago de los créditos concursales se ve suspendido o paralizado por la situación concursal del deudor. Por último, el TEAC hace hincapié en la necesidad de realizar el requerimiento de pago en periodo voluntario tras el cese de la situación concursal, con independencia de la causa concreta de las previstas en el artículo 176 de la Ley 22/2003 en virtud de la cual tenga lugar la conclusión del concurso. Teniendo en cuenta todo lo expuesto, el Tribunal Central fija el siguiente criterio: “En aquellos supuestos en los que, ratione temporis, sea aplicable la redacción del artículo 161 LGT, previa a la entrada en vigor de la Ley 11/2021, la doctrina vinculante de este Tribunal Económico-Administrativo Central según la cual cuando una sociedad está en situación concursal el plazo de pago en período voluntario de las deudas calificadas como deudas de la masa (créditos concursales) queda suspendido o aplazado debiendo concederse nuevamente el plazo voluntario de pago tras el cese de los efectos de la declaración de concurso, es de aplicación con independencia de la causa concreta de las previstas en el artículo 176 de la Ley 22/2003 en virtud de la cual tenga lugar la conclusión del concurso”.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

EXENCIÓN POR REINVERSIÓN. POSIBILIDAD DE ACOGER LA GANANCIA DE PATRIMONIO OBTENIDA CON LA TRANSMISIÓN DE LA VIVIENDA HABITUAL A LA EXENCIÓN POR REINVERSIÓN EN OTRA VIVIENDA HABITUAL (ART. 38 LIRPF) COMO UNA OPCIÓN DE LAS DEL ARTÍCULO 119.3 DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA TRAS LA LEY 16/2012, DE 27 DE DICIEMBRE

Resolución del TEAC de fecha 31 de marzo de 2025 dictada en unificación de criterio (Sala 1ª RG 00/6769/2024). Descargar

La cuestión que se debate en la resolución de referencia se concreta en determinar si la posibilidad de acoger la ganancia de patrimonio obtenida con la transmisión de la vivienda habitual a la exención por reinversión en otra vivienda habitual que recoge el artículo 38 de la Ley del Impuesto, es una opción de las del artículo 119.3 LGT, de suerte que sólo se puede ejercitar con la presentación de la declaración-autoliquidación del IRPF del año en que esa ganancia de patrimonio se ha obtenido, y sin que tal opción pueda rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración; o, si no es así, y se trata de un derecho cuyo posible ejercicio no está sometido a tales limitaciones. De cara a este asunto, el TEAC recuerda que, si bien la regulación "legal" de la exención por "reinversión en los supuestos de transmisión de vivienda habitual" no ha sufrido modificación alguna en sede de la Ley 35/2006 del Impuesto desde su redacción inicial, sí que se produjo una modificación ciertamente relevante, que fue cuando la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, eliminó con efectos a partir del 01/01/2013 la hasta entonces existentes "deducción por inversión en vivienda habitual", cuya regulación (segundo párrafo del art. 68.1.2º Ley del IRPF) contemplaba una lógica incompatibilidad de ambos beneficios sobre los importes concurrentes, sobre las ganancias obtenidas al vender una vivienda habitual que se invertían en la adquisición de otra vivienda habitual. Con lo que, respecto de las ganancias patrimoniales obtenidas al transmitir la vivienda habitual, podían los interesados optar por aplicar un beneficio u otro, y ello determinaba la existencia de una opción en tal sentido; que es algo que ya no existe desde el 01/01/2013, cuando desapareció la deducción. Por ello, el TEAC insiste en que las conclusiones a las que se refiere esta resolución son aplicables para los períodos en los que el que adquiere una vivienda ya no tiene la posibilidad de acogerse a la "deducción por inversión en vivienda habitual”. La solución de la cuestión que se discute queda perfectamente encauzada recordando lo dicho por el Tribunal Supremo (TS) sobre las opciones tributarias del artículo 119.3 LGT. Según el TS este artículo no se refiere a cualesquiera opciones -es decir, a un concepto amplio o genérico de opción-, sino sólo a aquellas "opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración”. A juicio del TEAC, semejante previsión implica, primero, que esa "normativa tributaria" identifique que, una determinada alternativa que se le presenta o se le ofrece al contribuyente, es una verdadera "opción tributaria" y, segundo, que esa opción deba ejercitase, solicitarse o renunciarse a través de una declaración. A la vista de lo cual, el TEAC considera que el ejercicio del derecho a la exención por reinversión de la ganancia obtenida con la venta de la vivienda habitual es un derecho del contribuyente, y no una opción tributaria del artículo 119.3 de la Ley 58/2003, toda vez que no reúne los elementos fundamentales, que el TS ha establecido para delimitar las opciones tributarias, pues, en esencia, no implica que se conceda por la norma tributaria una alternativa de elección entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes. En efecto, el hecho de que la ley y el reglamento del IRPF. contemplen que los sujetos pasivos podrán excluir de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en el plazo de dos años, y que lo hagan sin indicar que ese derecho sólo puede ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo en que se vendió la vivienda inicial, supone que ese derecho podrá ejercitarse a voluntad del interesado en un plazo más amplio, que es ése de dos años desde que se vendió la vivienda inicial; pero esa facultad, o posibilidad, no es técnicamente una opción tributaria del artículo 119 Ley 58/2003 porque no colma los requisitos expresados por el Tribunal Supremo para su consideración como tal, pues ninguno de los preceptos relativos al derecho a la exención está describiendo una alternativa, consistente en elegir entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes. Teniendo en cuenta todo lo expuesto, el Tribunal Central fija el siguiente criterio: “Con efectos para los períodos en los que el que adquiere una vivienda ya no puede acogerse a la ‘deducción por inversión en vivienda habitual’ tras la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, la posibilidad de acoger la ganancia de patrimonio obtenida con la transmisión de la vivienda habitual a la exención por reinversión en otra vivienda habitual que recoge el art. 38.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, no es una opción de las del art. 119.3 de la Ley 58/2003, General Tributaria, sino un derecho del contribuyente, que éste podrá ejercitar con la presentación de la declaración-autoliquidación del I.R.P.F. del año en que esa ganancia de patrimonio se ha obtenido, o con posterioridad a ese momento instando la rectificación de la declaración-autoliquidación inicialmente presentada de dicho año”.