JAVIER GÓMEZ TABOADA
Abogado tributarista y miembro de la AEDAF
Supongo que en el ejercicio de nuestra actividad profesional todos tendemos a desarrollar ciertas filias y fobias. Al menos ése es mi caso, y entre esas últimas ocupan un lugar preeminente las comunidades de bienes (CBs) y es que, más allá de aquellas situaciones que obliguen a condominios de carácter esencialmente pasivo o de mera tenencia durante un determinado lapso temporal, siempre he recelado del uso de este vehículo como el idóneo a la hora de desarrollar una actividad empresarial o profesional, o incluso de intervenir en el mercado siquiera de un modo meramente esporádico o puntual. Desde una perspectiva estrictamente tributaria -la que a mí me compete- parece que lamentablemente el tiempo habría venido a confirmar mis temores porque ya no es que las CBs planteen problemas de encaje en la imposición personal (IRPF ó IS) de sus miembros -que también- sino que de un tiempo para esta parte ya es en el ámbito de la tributación indirecta donde se están prodigando indicios que nos obligan a contemplar estas figuras con todas las cautelas.
"Siempre he recelado de este vehículo como el idóneo a la hora de desarrollar una actividad empresarial o profesional, o incluso de intervenir en el mercado siquiera de un modo meramente esporádico o puntual"
Y para empezar a ubicarnos quizá nada mejor que partir de los pedagógicos términos en los que se ha pronunciado el TEAC acerca del propio carácter de las CBs poniendo el énfasis en “la ausencia de una conceptuación tributaria de la CB. Al tratarse de una institución puramente civil que solamente ha sido recibida como un concepto extraño por el ordenamiento tributario, y debido a la falta de una construcción de la institución jurídica de la CB en este ordenamiento (…), debemos acudir al ordenamiento jurídico general” siendo así que “la CB sería más bien una situación en la que existiría un patrimonio en reposo o estático, respecto del cual los comuneros se limitarían a la mera conservación, disfrute o utilización del mismo” (Resolución de 13/10/2005). Es decir, que la presunta condición adjetiva del derecho tributario operaría aquí -como tantas veces- como un serio hándicap pues obliga a acudir a las ramas jurídicas sustantivas al objeto de, posteriormente, lograr su idóneo tratamiento fiscal. Y es esta misma percepción adjetiva la que también lleva al TEAC -al analizar la incidencia del IVA en las promociones inmobiliarias abordadas por CBs- a afirmar que “es necesario atender a la finalidad que se persigue con la constitución de CBs para la promoción de viviendas, dejando de lado el concreto vehículo jurídico empleado” (sic).
Y es que el TEAC en su reciente Resolución de 11/10/2011 analizó el tratamiento a los efectos del IVA de la permuta mediante la que una SL aporta un porcentaje de una parcela a una CB a cambio de que ésta, a su extinción, le entregue algunas de las viviendas objeto de la promoción que llevará a cabo sobre la totalidad del terreno en cuestión. Pues bien, el TEAC, dando ya por superada su propia tesis mantenida en anteriores Resoluciones (vgr.: 23/5/2001), y en la línea de la doctrina sostenida por las contestaciones de la propia Dirección General de Tributos (DGT; entre otras, las CV559 y 1542/2004 de 9/3 y 4/8, respectivamente) entiende que “las CBs dedicadas a la promoción de edificaciones, para una vez terminada dicha promoción adjudicar a cada comunero una parte de la misma, tienen la consideración de empresario o profesional” y es que “este carácter es el que más y mejor se compadece con la actividad desempeñada por la CB, porque la propia actividad de promoción efectuada va más allá del concepto de comunidad romana en la que los comuneros coexisten tolerándose recíprocamente”.
Sentado lo anterior, y manteniendo una interpretación que pudiera ser no del todo pacífica con la expuesta, entre otras, por la STS de de 23/5/1998 (“la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la CB, en los que no hay traslación del dominio”), el TEAC analiza “si las operaciones de adjudicación a los comuneros de los inmuebles que son objeto de promoción por la CB, dan lugar al devengo del impuesto”, para lo que acude a “el concepto de transmisión a que se refiere la 6ª Directiva (…), (que) es un concepto económico, no meramente jurídico -el eterno debate del fondo sobre la forma-, y es esta concepción económica la que alumbra la interpretación que de la 6ª Directiva realiza el TJCE. Para dicho Tribunal, someter la existencia de una entrega de bienes, que es uno de los tres hechos imponibles del IVA, al cumplimiento de los requisitos que varían en función del Derecho civil del Estado miembro de que se trate, podría comprometer la propia finalidad de la 6ª Directiva” siendo así que “se considera entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien” (sic). En consecuencia, “las adjudicaciones efectuadas por la CB a favor de sus comuneros como consecuencia de la promoción de edificaciones, constituyen operaciones sujetas al Impuesto y como tales deben dar lugar a su devengo” y, por tanto, “la cesión de terrenos en que consiste la aportación no dineraria, constituye un pago anticipado -a cuenta de la futura entrega de viviendas a realizar por la CB-, resultando exigible a la CB el IVA correspondiente en el período en que se produce dicho pago anticipado”.
"Se considera entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien"
Esta relevante interpretación administrativa debe ponerse en conexión con la mantenida en la STS de 14/10/2011 en la que se dilucidaba si el derecho a la deducción del IVA soportado corresponde a la propia CB o a sus miembros, siendo así que la interpretación judicial mantiene que, en la medida en que aquella haya nacido con el carácter de sujeto pasivo del IVA, “es claro que el derecho a la deducción debe reconocerse a la CB y no a los miembros de ella por su parte indivisa correspondiente” y así sería también “desde el punto de vista del Derecho Comunitario, en el que incluso se reconoce la posibilidad de atribución de la condición de sujeto pasivo con anterioridad al inicio de la actividad empresarial”. Es más, la propia DGT en su CV2653/2009 sostuvo que “a los efectos de que la CB ejercite el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de la vivienda, tendrán validez las facturas expedidas a nombre de cada una de las tres (comuneras) integrantes de la misma que adquirieron la vivienda en proindiviso”. No obstante todo lo anterior, este asunto quizá aún diste de estar tan claro como pudiera aparentar pues el TSJ-Galicia en su sentencia del pasado 15/4/2011 afirma que “la circunstancia de que la CB tenga la condición de sujeto pasivo, incluso la de que exista una configuración de la CB por el mero hecho de la adquisición en proindiviso, no excluye aquella condición de los comuneros, máxime en el caso de ejercer individualmente, en la parte que les corresponde, la actividad empresarial o profesional, lo que habilita la deducción” de la cuota soportada proporcionalmente a título individual por cada uno de los comuneros.
“Cosas veredes, amigo Sancho”
